修改《注册会计师法》完善行业协会会员制度

　　行业协会会员制度是注册会计师行业管理的基础。现行《注册会计师法》主要从考试、注册和业务范围等方面对会员制度作出了规定，从我国目前注册会计师行业发展的实践来看，有必要加以修改和完善。笔者认为，应主要从会员制度的法定化、入会条件、会员称号的使用这三个方面着手。

　　关于会员制度的法定化

　　现行《注册会计师法》没有对会员制度设专章加以规定，而是散见于考试、注册、业务范围、规则、注册会计师协会等部分，且规定不够系统、详尽、完善，有些重大方面有遗漏。主要表现为：

　　1.缺乏关于非执业会员的规定。关于非执业会员，《注册会计师法》中没有提及。但实际上，非执业会员是一支庞大的队伍，其人数比执业会员还要多，而且非执业会员和执业的注册会计师之间，存在着互相转换的关系，主要区别是工作岗位的不同，应当说非执业会员是执业注册会计师队伍的直接后备。

　　2.缺乏关于团体会员的规定。《注册会计师法》规定注册会计师应当加入注册会计师协会，但没有规定会计师事务所应当加入注册会计师协会。同时又规定注册会计师承办业务需由其所在的会计师事务所统一受理和对外签约。因此，注册会计师应当成为协会的个人会员；作为其执业载体的事务所，也应当成为协会的团体会员。对于团体会员，在民政部对社团组织的管理中，在《中国注册会计师协会章程》中，均有规定性表示，但因《注册会计师法》对团体会员没有涉及，因此管理的法律效力层次偏低。

　　3.没有规定会员的入会条件，只规定了注册条件，而且注册条件过低且没有与非执业会员的管理相衔接。

　　4.没有对未经许可擅自从事注册会计师法定业务、以虚假材料骗取注册、冒用会员称号的法律责任作出相应规定。

　　鉴于上述情况，笔者建议，修订后的《注册会计师法》应当设专章对会员制度加以规定，具体内容可包括会员的分类（明确规定注册会计师协会的会员包括个人会员和团体会员、个人会员包括非执业会员和执业会员）、会员的入会条件、会员的权利和义务、会员称号的使用等。

　　关于非执业会员和执业会员的入会条件

　　《注册会计师法》没有规定非执业会员的入会条件，但在《中国注册会计师协会章程》和《中国注册会计师协会非执业会员管理暂行办法》有简单的规定，即参加注册会计师全国统一考试全科成绩合格或1993年12月31日前通过注册会计师全国统一考试合格的人员可以申请成为非执业会员。关于注册会计师的注册条件，现行《注册会计师法》的基本规定是，参加注册会计师全国统一考试成绩合格，并从事审计业务工作二年以上。此外还规定了不予注册的条件。笔者认为，这个条件显然是过低的，没有体现注册会计师行业的职业特点，也未能体现非执业会员和执业会员之间的衔接，不符合国际惯例，特别是我国加入WTO以后，入会（执业会员、非执业会员）条件是国际互认的主要因素，因此应当加以补充。

　　从国际惯例来看，考试通过是成为会员的必备条件，英国、美国、德国、法国、日本、澳大利亚、加拿大、印度、新加坡、荷兰、马来西亚、新西兰、中国香港、中国台湾等国家和地区均有相关规定。此外，一般还规定了入会的其他条件，如：

　　1.年龄条件。美国（加利福尼亚州为18岁、科罗拉多州为19岁、纽约州则为21岁）、法国（具有相关工作经验人员直接注册时需年满40岁）、印度（年满21周岁）、新加坡（年满21周岁）、澳大利亚（年满21岁）、意大利、马来西亚（21岁以上）、中国香港等国家和地区均有相关规定。

　　2.国籍、住所条件。美国、法国、澳大利亚、加拿大、荷兰、意大利等国家和地区有相关规定。

　　3.个人品质条件（包括无破产、无犯罪记录等）。美国、德国、法国、加拿大、荷兰、印度、新加坡、意大利、马来西亚、中国香港、中国台湾等国家和地区有相关规定。

　　4.工作经验条件。英国（ACCA的会员要求有3年以上的相关工作经验）、（美国（一般应具备2年以上公共会计领域工作经验）、德国（至少4年与审计工作相关的经验或10年税务全权代表的执业经历）、日本（担任2年以上业务助理）、澳大利亚（3年会计工作经验，其中至少1年审计工作经验）、加拿大、印度（对资深会员有要求）、新加坡、马亚西亚（3年会计实务经验）、新西兰（1年一般性的实践经验加上2年有导师监督的具体实践经验）、中国香港、中国台湾（要求在公私机构担任会计职务或在会计师事务所担任助理2年以上）等国家和地区有相关规定。

　　5.学历条件。很多国家和地区均有相关规定，但一般是作为参加注册会计师考试的条件。

　　参照国际惯例，结合我国的实际情况，笔者建议，修改后的《注册会计师法》应规定，申请成为非执业会员的应满足以下条件：

　　（1）具有中华人民共和国国籍。

　　（2）具有完全民事行为能力。

　　（3）已通过注册会计师全国统一考试。

　　（4）年满21周岁。

　　（5）没有下列情形：①因故意犯罪受过刑事处罚的；②因过失犯罪受过三年以上有期徒刑刑事处罚，自刑罚执行完毕之日起至申请入会之日止不满三年的；③受到开除公职处分的，自处分之日起至申请入会之日止不满五年的；④受吊销会计证或吊销注册会计师证书、撤消注册的处罚，自处罚决定之日起至申请入会之日止不满五年的。

　　申请注册成为执业会员的，应满足下列条件：

　　（1）在会计师事务所工作。

　　（2）为注册会计师协会的非执业会员。

　　（3）在会计师事务所执业满二年或从事财务、会计、审计工作满十年。

　　（4）在科研单位、高等院校任职（不担任行政职务）并具有国家承认的副高级以上职称或获得博士学位的，在会计师事务所从事独立审计工作的时间在60%比例以上。

　　作出上述修改的主要理由是：

　　1.符合国际惯例。

　　2.在立法技术上，既规定了入会的条件，又规定了不予入会的情形，比较科学、完整。

　　3.适应实际情况。比如在入会的限制条件部分，将“因受刑事处罚的，自刑罚执行完毕之日起至申请注册之日止不满五年”的限制条件，改为区别故意犯罪和过失犯罪，对故意犯罪的，由于犯罪人主观恶性较大，应终身禁入注册会计师行业；而对于过失犯罪的，由于其主观恶性较轻，五年的期限又太长，改为三年。又如，将“因在财务、会计、审计、企业管理或者其他经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分的，自处罚、处分决定之日起至申请注册之日至不满二年的”改为“受到开除公职处分的，自处分之日起至申请入会之日止不满五年”，因为犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分不是一个严格的法律概念，所谓的“严重错误”由谁来评判、评判的标准是什么很难把握，而开除公职则是一个比较严谨的法律概念。

　　4.体现了非执业会员和执业会员之间的衔接。

　　关于会员称号的使用

　　从国际惯例来看，许多国家和地区均规定非协会的会员不得使用会员称号，否则将承担相应的法律责任。如美国纽约州、佛罗里达等州的相关法律规定，冒用注册会计师称号或擅自执行注册会计师业务的，均构成犯罪。《新加坡会计师法》明确规定，未注册成为公共会计师的人士不得冒充公共会计师、不得从事公共会计行业，非注册会计师协会的会员也不得声称自己是注册会计师或使用“CPA”头衔。否则，将被处以5000元罚金或不超过12个月的监禁；如系重犯，将被处以1万元的罚金或不超过2年的监禁或两者并罚。新西兰《特许会计师协会法》规定，非协会会员冒充协会会员的、未取得从事会计或审计服务资格而擅自从事会计、审计服务的，应处以不超过5000新西兰元的罚款。马来西亚《1967年会计师法》规定，任何冒用或骗取特许会计师称号的行为均构成犯罪，应处以1万林吉特以下的罚金或1年以下的监禁；对冒用特许会计师称号的累犯，应被处以2万林吉特以下的罚金或2年以下的监禁。

　　中国台湾地区的《会计师法》规定，未依法取得（注册）会计师资格而擅自执行（注册）会计师业务的，应处以3000元以下的罚款。受上述处分三次以上而继续从事（注册）会计师业务的，处2年以下有期徒刑、拘役，可单处或并处3000元以下罚金。此外，英国、德国、法国、加拿大、印度、中国香港等国家和地区进一步规定，协会会员中的非在（事务所）执业的会员不得使用执业会员的称号，只有领取注册会计师执照并执行公共会计业务者才能使用。

　　我国现行《注册会计师法》未对注册会计师称号的使用作出规定。实践中，非执业会员和执业会员均可使用注册会计师称号；对非协会会员冒用注册会计师称号、会员称号或未经许可擅自执行注册会计师业务的，缺乏禁止性规定和相应的惩罚措施。因此，笔者建议修订后的《注册会计师法》应区分规定执业和非执业的概念，规定不得冒用会员、注册会计师（CPA）称号；未经许可不得擅自从事注册会计师法定业务。否则，将予以处罚，情节严重构成犯罪的，将追究刑事责任。上述规定，符合国际惯例，有助于树立注册会计师在公众心目中的正面形象，有助于培养执业注册会计师的职业感情。